מאגר כתבי עת · עט ומס

  גליון 4 · תאריך פרסום · עט ומס

חברות וחברים יקרים,

  • דבר היו"ר

כיום 24 ביולי 2002 התקבל החוק לתיקון פקודת מס הכנסה 1מס' 132) התשס"ב2002- הידוע כרפורמה במס הכנסה. -פורמה זו הצטרפה לרפורמה במיסוי מקרקעין שסוקרה כגליון הקודם ואף היא, בדומה לרפורמה במיסוי מקרקעין, הושתתה על המלצות ועדה ציבורית בראשות רו"ח יאיר -בינוביץ, שמונתה על ידי שר האוצר. התיקונים הבולטים כמסגרת הרפורמה הינם בתחום המיסוי הבינלאומי, הכוללים מיסוי תושבי ישראל על הכנסתם הכלל עולמית ומיסוי קברות זרות בתנאים מסוימים, מיסוי שוק ההון וריביות, הפחתה משמעותית בשיעור מס רווחי ההון והפחתה הדרגתית בשיעורי המס על הכנסות מיגיעה אישית. להלן בבהיר בקצרה את התיקונים החשובים במסגרת הרפורמה.


נבהיר, כי לא סקרנו את כל התיקונים ולעיתים גם לא הבהרנו את כל התנאים והתניות במסגרת החקיקה. עם זאת, לדעתנו יש בסקירה הקצרה כדי לעמוד על השינויים המשמעותיים במסגרת הרפורמה במס. אנו תקווה שסקירה זו תפתח צוהר קטן להבנת הרפורמה והפנמתה לתועלתכם ותועלת לקוחותיכם.
אנו מודים לעו"ד ניי"ח) משה אשר, יועץ מקצועי לנציבת מס הכנסה, על הערותיו המועילות לרשימה זו.
לשירותכם, החל מגליון זה ניתן יהיה לעיין בגליונות עט ומס באתר האינטרנט של ועד מחוז ת"א בכתובת: www.tabar.org.il.
בכבוד רב,

בני קליפי, עו"ד
מירי ביקל, עו"ד

--------------------------------------------------


האמור בגליון הינו על דעת העורכים והכותבים. בבל מקרה, אין שריד לומר בי רק נוסח החוק והפסיקה המלאים הם המחייבים. לשליחת פסקי דין וחומר רלוונטי אחר למערכת ניתן להתקשר לבני קליפי לטלפון 03-6915440.

תחולה

תחולת התיקונים האמורים להלן הינה מיום 1 בינואר 2003 -הם יחולו על הכנסה שהופקה או שנצמחה בשנת המס 2003 -אילך, אלא אם כן נקבע אחרת.

תושב ישראל

יחיד - שונתה הגדרת תושב ישראל בהתאם לקריטריונים שהונחו בפסיקה. תושב ישראל יהא מי ש"מרכז חייו" כישראל. לצורך מבחן מרכז החיים ילקחו בחשבון מקום כיתו הקבוע של הנישום, מקום המגורים בפועל שלו ושל בני משפחתו, מקום פעילותו הכלכלית והחברתית וכו'. כן נקבעו שתי חזקות לפיהן מי ששהה בישראל בשנת המס 183 ימים או יותר, ו/או מי ששהה בשנת המס 30 ימים או יותר בלבד אך שהה בשלושת השנים המסתיימות בשנת המס 425 ימים או יותר ייחשב לתושב ישראל. חזקה זו ניתנת לסתירה על ודי הנישום ועל ידי פקיד השומה. כך, אם הנישום מוכיח שמרכז חייו איננו בישראל למרות התקיימות החזקות, הרי שלא ייחשב תושב ישראל. נציין כי לפי לשון החוק אין לכאורה חזקה הפוכה לפיה חזקה כי מי ששהה מספר ימים קטן יותר לא ייחשב תושב ישראל.
חבר בני אדם - שונתה הגדרת חבר בני אדם תושב ישראל. חבר בני אדם תושב ישראל ייחשב חבר שהתאגד בישראל -/או שהשליטה על עסקיו וניהולם מופעל בישראל (המבחן


השני כלשונו היה קיים עוד קודם). נציין, כי מהות השליטה והניהול לא הוגדרה במסגרת החוק וגם הפסיקה בישראל בעניין זה מעטה. לאחרונה יצא חוזר מטעם נציבות מס הכנסה לפיו מונח השליטה והניהול מתייחס למקום הליך קבלת ההחלטות הניהוליות האסטרטגיות בפירמה.

מעבר לחיוב על בסיס פרסונלי לגבי תושבי ישראל

כיום (לפני התיקון) תושב ישראל חייב במס על הכנסה שהופקה או נצמחה או נתקבלה בישראל, או הכנסה שמקורה מחוץ לישראל אך הופקה ממשלח יד שבו הוא עוסק בו בדרך כלל בישראל או הכנסה מעסק שהשליטה והניהול שלו בישראל. כך, למשל, עורך דין שעוסק בעריכת דין בפועל שהרווית מעסקת תיווך שביצע את כולה בחו"ל וקיבל את ההכנסה בחו"ל לא היה חייב לכאורה במס בישראל.
החל מתחילת החוק תושב ישראל יחויב במס על בסיס אישי לגבי כלל הכנסתו, בין אם הופקה או נצמחה בישראל ובין אם הופקה או נצמחה מחוץ לישראל. מקום קבלת ההכנסה איננו רלוונטי יותר.
תושב חוץ ימשיך להיות חייב במס על הכנסה שהופקה או נצמחה בישראל (בכפוף כמובן לאמנות למניעת כפל מס).
נציין, כי למרות האמור, עולים חדשים או תושבים חוזרים יהיו פטורים ממס במשך 5 שנים מיום עלייתם בגין הכנסה פסיבית בחו"ל ובמשך 4 שנים בגין הכנסה מעסק שהיה להם בחו"ל במשך 5 שנים לפחות לפני עלייתם.

כללי ניקוד

נקבעו כללים לגבי מקום הפקת ההכנסה. כללים אלו נדרשים לקבוע האם ההכנסה, לפי סוגה, הופקה בישראל או שמא הופקה מחוץ לישראל. מאחר ותושב ישראל חייב במס על הכנסתו הכלל עולמית, כללים אלה רלוונטיים בעיקר לחיוב במס הכנסות של תושבי חוץ. עם זאת, כללים אלה רלוונטיים, בין היתר, גם לשאלת קיזוז הפסדים של תושב ישראל ולמתן זיכויים במס לתושבי ישראל על מס ששולם על הכנסות שהופקו מחוץ לישראל.
על פי הכללים מקום הכנסה מעסק הינו המקום שבו מתקיימת הפעילות העסקית, מקום הכנסה ממשלח יד או מעבודה הינו מקום ביצוע השירות או ביצוע העבודה, מקום הכנסה מריבית הינו מקום מושב משלם הריבית, מקום הכנסה מדמי שכירות הינו מקום השימוש בנכס, מקום הכנסה מתמלוגים הינו מקום מושב המשלם ומקום הכנסה מדיבידנד הינו מקום מושב החברה משלמת הדיבידנד. כן נקבעו כללי מקור להכנסות נוספות ונקבעו חזקות שאינן ניתנות לסתירה שבהתקיימותן יראו את ההכנסות כהכנסות שהופקו בישראל אף אם לפי הכללים האמורים לא היו רואים את ההכנסות כהכנסות שהופקו בישראל.

חברת משלח יד זרה

כדי להקטין את התמריץ לפעול באמצעות חברה זרה שתפיק הכנסות פטורות ממס שמקורן במשלח ידו של בעל השליטה בחברה נקבע, כי יראו הכנסות מחוץ לישראל של חברת משלח יד זרה כאילו הופקו בישראל. על מנת שחברה תיחשב חברת משלח יד זרה נדרש ש75%- מאמצעי השליטה בה יהיו מוחזקים בידי יחידים תושבי ישראל, שמרבית בעלי השליטה בה יעסקו בעבור החברה במשלח היד; ושמקורה של מרבית הכנסת החברה יהיה במשלח היד האמור. לעניין זה "משלח יד" ייחשב כל משלח יד שייקבע על ידי שר האוצר בתקנות. על פי המלצות הוועדה מדובר, בין היתר, בבעלי מקצועות חופשיים ובכללם עורכי דין.

•קיזוז הפסדים מחו"ל

הפסד שהיה לתושב ישראל מחוץ לישראל בשנת המס ושאילו היה רווח היה חייב במס כהכנסה פסיבית (ריבית, דיבידנד, דמי שכירות ותמלוגים) יקוזז רק כנגד הכנסה פסיבית חייבת מחוץ לישראל. היתרה תקוזז בשנות המס הבאות כנגד הכנסה פסיבית בחו"ל.
הפסד שהיה לתושב ישראל בעסק או במשלח יד מחוץ לישראל, ושאילו היה ריווח היה מתחייב במס בישראל, יקוזז תחילה כנגד הכנסתו החייבת באותה שנת מס מעסק או ממשלח יד מחוץ לישראל. אם נותרה יתרת הפסד היא תקוזז כנגד הכנסות מעסק או משלח יד בחו"ל בשנים העוקבות. לגבי הפסד מעסק מחור לישראל שהשליטה בו וניהולו מופעלים בישראל (להלן - עסק נשלט) יקוזז תחילה כנגד הכנסות מחוץ לישראל. אם נותרה יתרת הפסד שלא קוזזה ניתן יהיה ל"ייבאה" לישראל ולקזזה כנגד הכנסות בישראל בהתאם להוראות קיזוז הפסדים. אם קוזז הפסד מחו"ל כנגד הכנסות מישראל יראו הכנסה חייבת שהיתה לנישום מעסק מחוץ לישראל בשנתיים שקדמו לשנת המס בה קוזז ההפסד ובחמש השכים שלאחריה, כהכנסה חייבת שהופקה או שנצמחה בישראל, עד גובה ההפסד שקוזז.

חברה שקופה

כיום, בתנאים מסוימים יכולים בעלי המניות, שהינם קרובי משפחה, לבקש כי חברה תיחשב כחברה משפחתית. בחברה כזו יוחסו כל ההכנסות החייבות של החברה והפסדיה לנישום המייצג (ככלל, בעל הזכות למירב הרווחים בחברה). על פי ההסדר החדש שנקבע בתיקון יכולים כל בעלי מניות יחידים (שאינם דווקא קרובי משפחה) לבקש כי החברה תמיסה כחברה שקופה. במקרה כזה ייוחסו כל ההכנסות וההוצאות לבל אחד מבעלי המניות לפי חלקו בחברה.
חברה שקופה תהא חברה פרטית, שמספר בעלי מניותיה אינו עולה על 50, שכל בעלי מניותיה הם יחידים תושבי ישראל, שמניותיה הן מסוג אחד ושביקשה להיחשב כחברה שקופה, בהודעה שעליה חתמו כל בעלי המניות ושנמסרה לפקיד השומה בתוך 60 ימים מיום התאגדותה. חברה שקופה שהפרה את התנאים תחדל להיות חברה שקופה ולא תוכל לחזור להיות חברה שקופה.
ההכנסות המיוחסות לבעלי המניות לא ייחשבו להכנסה מיגיעה אישית, אלא אם בעל המניות היה בעל תפקיד פעיל בחברה (בין המשמעויות לכך שההכנסה לא תיחשב להכנסה מיגיעה אישית: הנישומים לא יוכלו להינות ממדרגות המס הנמוכות בגין הכנסה מיגיעה אישית ולא יהנו מפטורים שונים בגין הכנסה מיגיעה אישית כמו פטור מוגבל לנכה). כל הכנסה אחרת של החברה השקופה תסווג בהתאם לסיווג ההכנסה בידי החברה (הכנסה מעסק, דיבידנד, רווח הון וכו').
הוראות נוספות בקשר לחברה שקופה : א) ההכנסה החייבת וההפסדים יחושבו בכל שנה במישור החברה. ב) חלוקת דיבידנד מהחברה לבעלי המניות לא תחוייב במס. ג) בעת מכירת מניה בחברה שקופה יופחתו מהתמורה (לצורך חישוב רווח ההון) הרווחים הצבורים בחברה ששולם בגינם מס ולא חולקו לבעלי המניות. ד) הפסדים שיוחסו לבעל המניות המוכר יפחיתו את המחיר המקורי של המניה (וכתוצאה מכך יגדילו את רווח ההון במכירת המניה). ה) פירוק חברה שקופה לא יחוייב במס למעט מס רכישה מופחת בגין נכס מקרקעין. ו) הפסדים שיוחסו לבעל מניות בשנות המס הקודמות ניתן יהא לקזז רק כנגד הכנסתו החייבת של אותו בעל מניות נולא כנגד הכנסתה של החברה השקופה). ז) ניתן לגבות את המס על הכנסת החברה השקופה הן מהחברה והן מבעלי המניות (לפי חלקם ברווחי החברה).
ההוראות ביחס לחברה משפחתית יבוטלו. חברה משפחתית תהפוך אוטומטית לחברה שקופה החל מיום כניסתה לתוקף של ההוראה ביחס לחברה שקופה, אלא אם כן ביקשה החברה בתוך 60 ימים מהמועד האמור, שלא להיות חברה שקופה. חברה שהיתה לחברה משפחתית לאחר פרסום החוק תחדל מלהיות חברה משפחתית ביום כניסת ההוראה ביחס לחברה שקופה לתוקף.
תחילת ההוראות לעניין חברה שקופה וביטול חברה משפחתית יהיה ביום כניסתן לתוקף של תקנות שיתקין שר האוצר ביחס לחברה שקופה.


© ëì äæëåéåú ùîåøåú ììùëú òåøëé äãéï áéùøàì - åòã îçåæ úì àáéá åäîøëæ